El recurso de reposición en el ámbito tributario

El recurso de reposición en el ámbito tributario

Gerard Marata

12-11-2019


El recurso de reposición en el ámbito tributario es uno de los medios de revisión existentes en la vía administrativa tributaria, siendo un paso previo, aunque no siempre necesario, del recurso de alzada a través de la reclamación económico-administrativa ante los tribunales Económico Administrativos Regionales.

Mediante el recurso de reposición se puede instar la revisión tanto de actos o de actuaciones de aplicación de tributos, como las sanciones tributarias, con lo que resulta ser la vía adecuada para la impugnación de cualquier liquidación tributaria recibida (provenga de gestión, recaudación y/o inspección) o contra la incoación de sanción tributaria.

Así pues, el recurso de reposición constituye la primera de las vías existentes para defender los intereses de los contribuyentes frente a la actuación de la Administración tributaria, y viene regulado en los artículo 222 a 225 de la Ley 58/2003 General Tributaria (en adelante LGT) y en los artículos 21 a 27 del Real Decreto 520/2005, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa (en adelante Reglamento LGT).

 

    • Ámbito de aplicación del recurso de reposición y principales características

Este recurso de reposición puede ser interpuesto, y habitualmente es así, por el obligado tributario o sujeto infractor, aunque también podrán promoverlo aquellos cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto o actuación tributaria.

Este recurso debe interponerse en el plazo de un mes contado a partir del día siguiente al de la notificación del acto que se recurre. Así, tal y como establece la Ley de Régimen Jurídico y Procedimiento Administrativo Común (artículo 30), al establecerse la fecha por un período de un mes, el plazo fine en el mismo día que el de la notificación pero del mes siguiente. Como peculiaridad, debe indicarse que si dicho día es sábado, domingo o festivo, el plazo finalizará el primer día laborable posterior. En el caso que en dicho mes posterior no hubiera el equivalente a aquél en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo finaliza el último día de dicho mes.

Tal y como se ha dicho, este tipo de recurso es previo a la vía económico-administrativa, de manera que no podrán simultanearse ambos, de tal forma que el Reglamento LGT exige la mención expresa que no se ha interpuesto reclamación económico administrativa frente al Tribunal Económico Administrativo Regional competente (artículo 21 Reglamento LGT).

A nivel práctico, el recurso de reposición se presenta ante el órgano que dictó el acto que se impugna, y en el mismo se deberá incluir (además de la identificación adecuada del sujeto que interpone el recurso, su legitimación, y del acto impugnado) la totalidad de las alegaciones que pudieran soportar sus pretensiones (alegaciones que pueden versar tanto sobre el fondo del asunto como sobre defectos de forma —i.e. falta de motivación, extralimitación en la actuación de la Administración, etc.—), y deberá, además, incluirse en el mismo toda la documentación tenga que servir de prueba para defender las alegaciones efectuadas.

 

    • La suspensión del acto administrativo impugnado en reposición: necesidad de suspensión

Es muy importante destacar que el recurso de reposición es un recurso contra un acto administrativo, de suerte que debido a que ese acto administrativo ya es ejecutable, si se pretende suspender la ejecución del mismo (lo que es estrictamente necesario para evitar procedimientos de apremio y eventuales embargos) deberá solicitarse la suspensión del acto impugnado, y a tal efecto deberá aportarse las garantías establecidas en el citado artículo 224 de la LGT (principalmente depósito de dinero o valores públicos, o aval solidario de entidad de crédito) aunque en casos excepcionales (existencia de un error aritmético, material o de hecho) no será necesaria la aportación de garantía alguna.

Sorprende en este aspecto que la suspensión con dispensa total o parcial de garantías prevista en el artículo 233 de la LGT no resulte aplicable[1], ya que, tal y como establece el citado artículo, esta posibilidad sólo resulta de aplicación a las reclamaciones en alzada ante el Tribunal Económico Administrativo. Por ello, ante la necesidad de acudir a esta exoneración de garantía para la suspensión, deberá optarse por omitir el recurso de reposición y acudir directamente al recurso de alzada.

En cuanto al importe de la garantía, ésta deberá cubrir el importe del acto (deuda) impugnado más los intereses de demora que se generen durante la suspensión, así como los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía.

La solicitud de suspensión, al igual que el recurso, se presentará ante el órgano que dictó el acto impugnado, y deberá solicitarse (juntamente con la garantía ofrecida) en el momento de presentar el recurso de reposición.

En relación con la garantía, debe ponerse de manifiesto que a efectos prácticos, y para evitar tener que formalizar varias garantías (una para cada fase del procedimiento) evitando así los costes de las mismas (y a la vista de la eventual desestimación del recurso por parte de la Administración), es recomendable que ésta se efectúe para cubrir toda la vía económico administrativa, es decir, que no se limite al recurso de reposición sino que su alcance incluya el posible recurso de alzada que tenga que presentarse ante el Tribunal Económico Administrativo competente.

En la práctica, debe decirse que el hecho de suspender la impugnación aportando garantía y ante la posibilidad del éxito del recurso, es planteable (e incluso recomendable), que en lugar de suspender el acto se proceda al pago de la deuda resultante del mismo, de tal forma que ante una futura resolución estimatoria (ya sea en ese recurso o en una fase posterior), la Administración deba devolver el importe satisfecho más los correspondientes intereses de demora.

Esta necesidad de suspensión del acto impugnado para evitar la vía de apremio sobre la deuda resultante no es necesaria para las sanciones, ya que así se ha establecido en el propio artículo 212.3 de la LGT que establece que la mera impugnación mediante recurso de reposición (o recurso de alzada directamente ante el Tribunal Económico Administrativo Regional competente) suspenderá la ejecución de la misma.

 

    • Finalización del recurso de reposición

La Administración tributaria tiene la obligación de resolver expresamente el recurso de reposición que se le ha presentado, y dispone para ello de un plazo de un mes desde el día siguiente al que se presenta el recurso.

Este plazo de un mes raramente es cumplido por la Administración, ya que el hecho de no cumplirlo no impide que pueda resolver con posterioridad. Es más, la propia LGT establece en su artículo 225 que una vez transcurrido el citado plazo de un mes el contribuyente podrá considerarlo como “silencio negativo”, de manera que podrá considerar desestimado su recurso y presentar el recurso de alzada que estime conveniente, acelerando así su resolución.

Así pues, el único y principal efecto que tiene este silencio administrativo es el establecido en ese mismo artículo que prevé que a partir del mismo dejan de computarse intereses de demora en contra del contribuyente, ya que se entiende que esta demora proviene de la inactividad de la Administración y que ello no tiene que perjudicar al contribuyente.

 

    • El recurso de reposición y la práctica habitual

Finalmente debe exponerse que a nivel de la práctica habitual, la resolución favorable al contribuyente ante casos de recursos de reposición se produce mayoritariamente en: (i) los supuestos en los que debido a errores u omisiones del contribuyente en las fases previas del procedimiento (en fase de alegaciones ante propuesta de liquidación) de tal forma que la Administración al liquidar el acto impugnado no disponía de toda la información y con el recurso se ha podido aportar documentación o explicaciones adicionales que justifiquen los criterios, y (ii) en los casos de errores aritméticos o de hecho de la Administración. Por contra, desafortunadamente, ante casos de discrepancias jurídicas (que son los más habituales en la práctica legal) la resolución suele ser desestimatoria y debe acudirse al recurso de alzada ante el Tribunal Económico Administrativo para defender los intereses de los contribuyentes.

 

[1] Dicho artículo establece un supuesto especial de exoneración de garantía para aquellos casos en los que se demuestre la imposibilidad de aportar garantía y que la ejecución del acto impugnado provocaría daños de imposible reparación.